摘要：稅製改革是一項係統工程。紮實推進共同富裕，需要包括稅製改革在內(nei) 的多項措施共同發揮作用。從(cong) 曆史和比較視角入手，結合直接稅製改革，對促進共同富裕的相關(guan) 稅製改革問題進行係統性思考，在此基礎上指出：要正確認識促進共同富裕的稅收力量;明確不同發展階段促進財富創造的稅製改革任務;區分稅製改革的短期和中長期任務;個(ge) 人所得稅製改革需要結合稅負歸宿來研究推進;稅製改革並不是萬(wan) 能的，需要有超越稅製改革的補救思路。

　　關(guan) 鍵詞：共同富裕;稅製改革;中國稅製;現代財政製度;稅收理論

　　稅製改革是一項係統工程，需要考慮方方麵麵的目標。高水平社會(hui) 主義(yi) 市場經濟體(ti) 製的建設需要有相應的稅製改革來推進[1]。紮實推進共同富裕，需要包括稅製改革在內(nei) 的多項措施共同發揮作用。就如何實現共同富裕，已有學者從(cong) 稅收視角和公共政策視角作了初步的探索[2-3]。這裏從(cong) 曆史和比較視角入手，結合直接稅製改革，對促進共同富裕的相關(guan) 稅製改革問題進行係統性思考，並提出相關(guan) 政策建議。

　　一、共同富裕與(yu) 稅製改革

　　共同富裕是社會(hui) 主義(yi) 的本質要求。與(yu) 發達國家相比，中國還在實現富裕的道路上。中國目前的經濟總量雖然已居世界第二位，人均GDP也接近高收入國家的門檻，但是就整體(ti) 來看，中國仍是處於(yu) 社會(hui) 主義(yi) 初級階段的發展中國家。與(yu) 以往比較，中國的確變富了，但與(yu) 世界主要發達國家相比，與(yu) 中國自身所設定的社會(hui) 主義(yi) 現代化強國目標相比，中國還必須進一步挖掘經濟增長潛力，夯實共同富裕的經濟基礎。

　　實現共同富裕，需要多方著力。共同富裕建立在富裕基礎上，富裕是實現共同富裕的前提。沒有合理的收入和財富分配，即使富裕了，也不會(hui) 有共同富裕。無論是理論層麵還是實踐層麵，這都已經得到證明。稅收作為(wei) 重要的分配工具，在調節收入分配和財富分配方麵發揮著重要作用，可以助力共同富裕實現。這也是稅收製度作為(wei) 國家治理製度重要組成部分發揮作用的一種方式。

　　麵向共同富裕，中國稅製改革應致力於(yu) 解決(jue) 兩(liang) 個(ge) 層麵的問題：一是稅製改革如何促進富裕的問題。促進富裕就是促進經濟增長，因而這一問題就轉化為(wei) 稅收能為(wei) 經濟增長做些什麽(me) 。在新發展階段，推動經濟增長的要素有哪些?稅收應該在哪些領域重點著力?持續的經濟增長需要市場繁榮，那麽(me) 稅收可以圍繞市場繁榮做些什麽(me) ?消費和供給如何更加匹配?消費的升級換代要求供給能力的提升，這要靠創新，且不僅(jin) 僅(jin) 是科技創新。合理的稅負，包括宏觀稅負與(yu) 微觀稅負都非常重要。

　　宏觀稅負從(cong) 總體(ti) 上評判稅負的輕重。對於(yu) 市場主體(ti) 來說，更關(guan) 心的則是自身的稅負水平，個(ge) 體(ti) 較重的稅負可能令市場主體(ti) 難以生存。在促進微觀層麵的稅負合理化方麵，支持中小微企業(ye) 發展的相關(guan) 稅收政策已經有所體(ti) 現，接下來的關(guan) 鍵是如何結合稅製改革作進一步完善。二是稅製改革如何促進共同富裕的問題。這是一個(ge) 分配層麵的問題，包括稅收如何促進收入分配和財富分配的合理化問題。

　　稅製改革促進共同富裕，最直接關(guan) 聯的是直接稅。以完善直接稅體(ti) 係來調節收入和財富分配，確實可以促進社會(hui) 公平。基於(yu) 此，後文將重點分析各主要直接稅種在實現共同富裕中的作用。同時，我們(men) 還應看到，間接稅與(yu) 共同富裕之間也有密切關(guan) 係，這主要表現在對富裕的促進上，以及對經濟增長的促進上。合理稅負的間接稅，可以推動更多的財富創造。麵向共同富裕的中國稅製改革，需要的是一攬子稅製設計和稅收政策，而不僅(jin) 僅(jin) 是某個(ge) 具體(ti) 稅製和稅收政策。稅收促進共同富裕，要贏在製度和政策設計上。相關(guan) 製度和政策設計要尊重稅收規律，充分認識稅收的經濟效應和社會(hui) 效應。稅收理論模型的意義(yi) 在於(yu) 為(wei) 實踐提供參照係，而不是照搬照抄理論。好的有穿透力的理論形成有賴於(yu) 理論的發展。好的理論加上約束條件，才是真正的可以用於(yu) 實際的理論。麵向共同富裕的中國稅製改革，必須將實現共同富裕作為(wei) 一條主線索，貫穿稅製改革全過程。

　　二、直接稅與(yu) 共同富裕：曆史與(yu) 比較的視角

　　直接稅直接調節收入和財富分配，與(yu) 共同富裕最為(wei) 密切，因而有必要對個(ge) 人所得稅、房地產(chan) 稅、遺產(chan) 稅①與(yu) 共同富裕的關(guan) 係進行分析。曆史與(yu) 比較的視角，可以讓我們(men) 對二者關(guan) 係有更清晰的認識。

　　(一)個(ge) 人所得稅與(yu) 共同富裕

　　個(ge) 人所得稅是一個(ge) 可以調節收入分配的稅種。現代個(ge) 人所得稅製源於(yu) 18世紀的英法戰爭(zheng) ，英國為(wei) 籌措軍(jun) 費而開征所得稅，個(ge) 人所得稅誕生之初主要強調財政原則。征稅需要依據，有能力者多承擔，這有利於(yu) 稅收公平原則的實現。但是，一方麵，開征之初的個(ge) 人所得稅收入規模較小，在稅收收入中不占主體(ti) 地位;另一方麵，個(ge) 人所得稅製較為(wei) 簡單，無法對收入分配格局改善產(chan) 生太大影響。因此，個(ge) 人所得稅最初調節公平的作用是極其有限的。

　　個(ge) 人所得稅對收入分配格局產(chan) 生較大影響需要滿足兩(liang) 個(ge) 條件：第一，個(ge) 人所得稅收入規模擴大，直至成為(wei) 主體(ti) 稅種;第二，個(ge) 人所得稅的累進性增強，累進程度越高，調節收入分配的作用越大。第二次世界大戰以後，這兩(liang) 個(ge) 條件才全麵得到滿足。發達國家對收入分配問題較為(wei) 重視，1948年英國宣布成為(wei) 世界上第一個(ge) 福利國家。後來，北歐國家也陸續成為(wei) 福利國家。福利國家的個(ge) 人所得稅稅率的累進性以及較高的宏觀稅負水平，決(jue) 定了個(ge) 人所得稅可以在調節收入分配中發揮重要作用。通常認為(wei) ，北歐國家分配問題解決(jue) 得相對較好，其中不乏個(ge) 人所得稅的重要作用。

　　美國的個(ge) 人所得稅收入占比也不斷提高，且最高邊際稅率一度達到94%，但是美國一直不被認為(wei) 是公平問題解決(jue) 得較好的國家。如何看待這種現象呢?個(ge) 人所得稅可能也發揮了調節收入分配的作用，但仍然不足以改變美國社會(hui) 的不公平狀況。或者換個(ge) 角度來說，美國的收入分配問題太多、太嚴(yan) 重，以致個(ge) 人所得稅的調節無力改變。也就是說，個(ge) 人所得稅的調節收入分配作用，不能有效促進美國社會(hui) 的共同富裕。20世紀70年代末80年代初，英國首相撒切爾夫人、美國總統裏根陸續上台，引領全球稅製改革，個(ge) 人所得稅的累進稅率大幅下降，調節收入分配的作用進一步削減。對於(yu) 本來就不太能改變收入分配狀況的美國個(ge) 人所得稅製來說，就更是如此。

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　　①贈與(yu) 稅一般和遺產(chan) 稅一起征收。作為(wei) 彌補遺產(chan) 稅征管漏洞的稅，二者形影不離。為(wei) 行文方便，本文所提及的遺產(chan) 稅包括贈與(yu) 稅，不另作贅述。

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　　隨著經濟全球化的加快，各國個(ge) 人所得稅製相互影響，對人才的國際稅收競爭(zheng) ，導致各國盡可能降低本國個(ge) 人所得稅的最高邊際稅率，而且還采取各種稅收優(you) 惠政策，結果是個(ge) 人所得稅不僅(jin) 未能更有效地調節收入分配，反而這一功能還進一步弱化。稅收優(you) 惠與(yu) 避稅地的廣泛運用，讓富人有更多的逃避稅的機會(hui) 。這樣，個(ge) 人所得稅如果能夠調節收入分配，那麽(me) 主要調節的是無法轉移的個(ge) 人收入，而不是那些流動性較大的稅源，結果帶來了更大的不公平，勞動所得往往比資本所得承載更多稅負。顯然，這樣的收入分配方式對以勞動所得為(wei) 主要收入來源的中等收入群體(ti) 最為(wei) 不利。

　　就業(ye) 可以增加個(ge) 人收入，良好的經濟生態有助於(yu) 提供更多更優(you) 的就業(ye) 機會(hui) ，促進共同富裕。良好的個(ge) 人所得稅製應有助於(yu) 促進就業(ye) 。就業(ye) 友好型的個(ge) 人所得稅製無疑有助於(yu) 促進共同富裕。

　　(二)房地產(chan) 稅與(yu) 共同富裕

　　房地產(chan) 稅在籌集地方財政收入上的作用不容置疑。房地產(chan) 稅針對房地產(chan) 而征收，房地產(chan) 的不可移動屬性決(jue) 定了房地產(chan) 稅是一種稅源不容易轉移的稅。與(yu) 其他稅源可以轉移的財產(chan) 稅相比，房地產(chan) 稅更容易為(wei) 地方政府帶來收入。擁有更高價(jia) 值的房地產(chan) 對應更重的稅負。即使適用比例稅率，較高價(jia) 值的房地產(chan) 持有者需繳納的稅也多於(yu) 較低價(jia) 值的房地產(chan) 持有者。這自然有利於(yu) 公平。倘若適用累進稅率，那麽(me) 較高價(jia) 值的房地產(chan) 持有者的稅負要重得多。從(cong) 調節財富分配的目標出發，累進稅率較比例稅率更可取，征稅比不征稅更可取。

　　從(cong) 市場經濟的發展史來看，房地產(chan) 稅(或對不動產(chan) 征收的財產(chan) 稅)的開征似乎從(cong) 不以調節收入分配或財富分配為(wei) 主要目標。最初對房地產(chan) (財產(chan) )征稅的直接目的也主要是籌集財政收入，而非調節貧富差距。當然，由於(yu) 富人所擁有的稅源(稅基)無論如何都比窮人(以及不那麽(me) 富有的人)多，稅負自然更多地落在他們(men) 身上。但在自由市場經濟發展階段，政府一般不以調節貧富差距為(wei) 目標而征收房地產(chan) 稅(財產(chan) 稅)。房地產(chan) 稅課稅更重視稅收的財政原則。房地產(chan) 稅一般在地方層麵征收，一國之內(nei) 不同地區的房地產(chan) 稅負可能有較大差異，缺少全國統一方案，意味著並不存在全國統一的靠房地產(chan) 稅來調節收入和財富分配的意圖。

　　然而，這並不等於(yu) 房地產(chan) 稅(財產(chan) 稅)不具備調節收入和財富分配的功能。相反，隻要稅率足夠高，那麽(me) 征收房地產(chan) 稅(財產(chan) 稅)以調節收入和財富的目標就很容易實現。在日本，維護和管理費用高昂卻又賣不出去的商品房成了“負動產(chan) ”①[4]。按年支付的房地產(chan) 稅，一旦交付不起，最終住房就可能擺脫不了被拍賣的命運。房地產(chan) 稅調節收入和財富分配的作用可以實現，但這不一定就是理性的政府所需要的目標。房地產(chan) 稅與(yu) 所得稅不一樣，所得稅一般有現金流收入，而房地產(chan) 稅的征稅對象(自住房)一般不會(hui) 產(chan) 生現金流，這樣，納稅人當期收入不一定可以支付得起相應稅收。如果住房來自遺產(chan) ，且價(jia) 值高，那麽(me) ，現金流少的納稅人就可能更難以承受稅負。對住房是這樣，對其他不能產(chan) 生足夠現金流的財產(chan) 課稅也是如此。開征財產(chan) 稅(不動產(chan) 稅)的國家(地區)為(wei) 了減少征稅影響，會(hui) 采取一些措施，以盡可能減少征稅對居家生活和生產(chan) 經營的影響，但這些措施往往是臨(lin) 時的，最終稅還是要征的，結果隻能是財產(chan) 易主。這樣，財富分配是調節了，但也可能因此形成一種財產(chan) 權利不穩定的觀念。在正常時期，沒有哪個(ge) 理性的政府會(hui) 這麽(me) 做。正常的國家不會(hui) 以國民財富的減少作為(wei) 政策目標的選擇項。稅收功能有許多，但並不是所有功能都能用。

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　　①在日本，通過貸款買(mai) 房，買(mai) 房人的負擔除貸款外，還有物業(ye) 費、維修基金、固定資產(chan) 稅，甚至還有遺產(chan) 稅。實際上，市場經濟國家的做法相差無幾。即使不是所有國家(地區)都要繳納房地產(chan) 稅，買(mai) 房人往往也要負擔其他稅費。

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　　新中國成立初期，稅收功能被過分強調，市場功能被削弱。計劃經濟條件下不需要考慮稅收的調節分配作用。隨著市場化改革的推進，激勵財富創造問題浮出水麵。稅收調節收入和財富，還需要考慮市場經濟運行是否受到影響。從(cong) 理論上講，調節收入分配的功能在市場經濟條件下應該歸屬中央政府，這是一般財政學教科書(shu) 在闡述政府間財政關(guan) 係中常見的內(nei) 容。原理很簡單，可以用反證法加以說明。如果地方政府承擔收入分配功能，那麽(me) 收入分配調節好的地方，就是公平程度越高的地方，越受低收入群體(ti) 的歡迎，這樣高收入者就會(hui) 遷出，問題因此而產(chan) 生，地方政府到哪裏去找錢來幫助低收入者呢?因此，收入分配功能歸屬中央政府，就不會(hui) 有這樣的問題。當然，這裏有個(ge) 人在國內(nei) 自由遷徙的假設。事實上，這也符合全國統一市場的要求。因此，作為(wei) 地方稅的房地產(chan) 稅(財產(chan) 稅)，不應該主要扮演調節收入和財富分配的角色。

　　(三)遺產(chan) 稅與(yu) 共同富裕

　　遺產(chan) 稅是直接稅，可以在一定程度上促進社會(hui) 公平，從(cong) 而推動共同富裕目標的實現。但是，考察遺產(chan) 稅的曆史，我們(men) 就會(hui) 發現，即使是這樣的明顯讓富人多納稅的稅種，也不一定能在調節貧富差距上發揮多大作用。

　　從(cong) 開征遺產(chan) 稅的國家(地區)的實踐來看，這種稅實際提供的稅收收入占一國(地區)稅收收入總量的比重較低。征收這類稅的國家(地區)，似乎並不看重遺產(chan) 稅收入。富人通過設立信托基金或慈善捐贈等方式，就可以輕而易舉(ju) 地避稅。同時，我們(men) 很少看到哪個(ge) 國家采取措施不讓納稅人這麽(me) 做。可以解釋的理由是，設立基金或慈善捐贈的目標與(yu) 遺產(chan) 稅的目標一致，即阻礙財富的代際累積，促進代際公平，因而沒有必要加以阻止。遺產(chan) 稅更像是促進富人將財富捐贈出去的稅，而不以籌集收入為(wei) 主要目的。

　　各國(地區)為(wei) 爭(zheng) 奪全球資產(chan) 管理中心的地位而不遺餘(yu) 力。有的國家(地區)大幅降低遺產(chan) 稅稅率，甚至廢除遺產(chan) 稅，這是值得注意的。遺產(chan) 稅在很大程度上變成一地成為(wei) 全球資產(chan) 管理中心的“攔路虎”。為(wei) 了吸引更多資產(chan) ，各國(地區)大都對遺產(chan) 稅製度作了相應完善。這裏仍然是公平之間的權衡取舍，而且在二者之間更偏向效率。

　　美國在21世紀初期的遺產(chan) 稅製的演變值得關(guan) 注。從(cong) 2001年開始，其稅率連續10年逐年下降，2010年成為(wei) 一個(ge) 不征收遺產(chan) 稅(稅率為(wei) 零)的年份。雖然自2011年起美國遺產(chan) 稅恢複征收，但免征額提高了。在現代，遺產(chan) 稅和贈與(yu) 稅的征收，目的已轉變為(wei) 鼓勵人們(men) 將財產(chan) 捐贈出去。現實中，鼓勵人們(men) 捐贈的還有個(ge) 人所得稅的相關(guan) 規定。慈善性公益捐贈的個(ge) 人所得稅製已經是個(ge) 人所得稅製的標配。為(wei) 了使其更好地發揮作用，有必要對相關(guan) 稅製的具體(ti) 內(nei) 容進行完善。

　　遺產(chan) 稅有總遺產(chan) 稅和分遺產(chan) 稅以及二者的綜合三種類型。無論哪種類型，都可以促進財富的代際公平。僅(jin) 從(cong) 收入分配的公平來看，分遺產(chan) 稅製較為(wei) 可取，如果融入個(ge) 人所得稅製，那麽(me) 調節公平的效果會(hui) 更好。這是一個(ge) 具體(ti) 操作問題。遺產(chan) 稅能在多大程度上促進社會(hui) 公平，同樣與(yu) 其所提供的稅收收入以及具體(ti) 稅製的設計有關(guan) 。由於(yu) 遺產(chan) 稅在實踐中不是過於(yu) 強調收入規模，因而從(cong) 根本上看它在收入分配中所能發揮的作用是有限的。具體(ti) 稅製的設計，除了要看選擇哪種類型的稅製外，還要看免征額的設定和累進程度的設計。

　　三、麵向共同富裕的中國直接稅製及相關(guan) 問題

　　中國直接稅製促進公平的作用正逐步得到發揮，但距離共同富裕目標的要求還有一定差距。這裏重點圍繞中國所得稅和財產(chan) 稅體(ti) 係的狀況進行分析，進而分析其他稅製改革所引發的相關(guan) 問題。

　　(一)所得稅體(ti) 係

　　對於(yu) 中國來說，個(ge) 人所得稅收入占稅收總收入的比重較低，2021年個(ge) 人所得稅收入為(wei) 13993億(yi) 元，占全國稅收總收入的8.1%[5]。這樣的收入規模決(jue) 定了個(ge) 人所得稅在調節收入分配方麵的作用較為(wei) 有限。但是，考慮到2019年中國建立起綜合與(yu) 分類相結合的個(ge) 人所得稅製，專(zhuan) 項附加扣除製度也得以確立，個(ge) 人所得稅促進共同富裕的作用已有所增強。未來個(ge) 人所得稅需要在效率(吸引人才)與(yu) 公平之間進行權衡取舍，以更好地實現公共政策目標。

　　是否需要個(ge) 人所得稅來調節收入分配呢?庫茲(zi) 涅茨觀察到，隨著經濟的增長，收入分配差距呈先擴大後縮小的趨勢。如果這種狀況長期維持，那麽(me) 是否還有必要通過個(ge) 人所得稅來調節收入分配呢?從(cong) 國際的實踐來看，最近幾十年，收入分配差距又有擴大趨勢。由此看來，就收入分配而言，個(ge) 人所得稅仍然有存在的必要。

　　接下來談談最優(you) 所得稅問題。根據最優(you) 所得稅理論，個(ge) 人所得稅最高邊際稅率應該為(wei) 零。這一理論並沒有轉化為(wei) 現實，但這一理論在很大程度上支持了個(ge) 人所得稅最高邊際稅率的下降。所得稅稅率的倒U型曲線(稅率先累進後累退)考慮了收入分配任務，也注意到了經濟效率問題。過高的邊際稅率無助於(yu) 經濟總量的增長，但是，最高邊際稅率可以是不為(wei) 零的某個(ge) 稅率。近年來，國際上一直有主張對超高收入者適用更高的邊際稅率或懲罰性稅率的建議，有的甚至已轉化為(wei) 實踐。

　　企業(ye) 所得稅製在促進經濟效率的提升方麵有重要作用。研發加計扣除有助於(yu) 科技創新，中小微企業(ye) 較輕的稅負有利於(yu) 市場活力的釋放，有利於(yu) 穩就業(ye) 目標的實現。這說明，設計良好的企業(ye) 所得稅製，在促進共同富裕上同樣可以發揮作用①。

　　(二)財產(chan) 稅體(ti) 係

　　中國可以稱得上財產(chan) 稅的稅種少之又少，更關(guan) 鍵的是這樣的稅種所提供的收入占稅收總收入的比重較低。房產(chan) 稅、城鎮土地使用稅，每年僅(jin) 對商業(ye) 地產(chan) 征收。重慶、上海兩(liang) 市自2011年1月28日起試點征收個(ge) 人住房房產(chan) 稅，但並非全麵征收，隻對符合條件的少數住房征收，所征的稅收收入也較為(wei) 有限。車船稅雖然每年征收，有財產(chan) 稅的形式，但由於(yu) 計稅依據不是車船價(jia) 格，也不能算完全意義(yi) 上的財產(chan) 稅。車輛購置稅按車輛價(jia) 格的10%征收，有調節財富差距的作用，但車輛購置稅是為(wei) 道路使用而繳納的稅，屬於(yu) 專(zhuan) 門用途稅。與(yu) 此同時，購置新能源汽車根據節能減排政策不繳納此稅，專(zhuan) 門用途稅的說法也得不到有力的支持。一直在醞釀征收的房地產(chan) 稅，雖然有較豐(feng) 富的稅源，但迄今仍未開征。

　　遺產(chan) 稅早在20世紀90年代初就有提議開征，但無論從(cong) 征稅的可操作性，還是從(cong) 國際比較來看，在短期內(nei) 開征都不是好的選擇。在財產(chan) 信息尚不夠完整的情況下，財產(chan) 稅的開征都有問題，更何況遺產(chan) 稅?財產(chan) 有不動產(chan) 和動產(chan) 之分，財產(chan) 還有上市交易和不上市交易的財產(chan) 之分。部分動產(chan) 有市場交易信息可以追蹤，但相當部分的動產(chan) 和不上市交易的財產(chan) 信息往往很難充分收集，要對這類財產(chan) 征稅，顯然不容易辦到。在此基礎上開征遺產(chan) 稅的困難，就可想而知。貿然開征的結果隻會(hui) 讓社會(hui) 更加不公平：財產(chan) 信息被稅務部門所掌握的納稅人，稅負較重;財產(chan) 信息不被稅務部門掌握的納稅人，反而可能不用繳稅。不動產(chan) 容易見到，也容易被納入征稅範圍，動產(chan) 卻不容易被見到。另外，動產(chan) 的價(jia) 格不見得就比不動產(chan) 低。翡翠、名人字畫、古董等的價(jia) 格可能很容易就超過不動產(chan) 。這樣，征稅就會(hui) 帶來各種不公平問題，從(cong) 而影響共同富裕目標的實現。況且，即使是看得見的不動產(chan) 和其他財產(chan) ，征稅也有許多困難。任何一種稅的征收都要考慮納稅人的反應，以及納稅人和相關(guan) 經濟主體(ti) 的行為(wei) 會(hui) 有什麽(me) 變化。過去經常把財產(chan) 稅視為(wei) 缺乏彈性的稅，不動產(chan) 缺乏流動性，但不動產(chan) 市場的變化在很大程度上仍然會(hui) 影響不動產(chan) 稅的征收。

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　　①中國稅製的演變與(yu) 經濟轉型和對外開放有直接關(guan) 係。與(yu) 稅製改革的相關(guan) 介紹參見張馨和楊誌勇[6]。

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　　房地產(chan) 稅(不動產(chan) 稅)開征的目標，是籌集財政收入，還是調節財富分配?前文已述，房地產(chan) 稅調節財富分配多了，容易導致產(chan) 權不穩定問題。無恒產(chan) 者無恒心。市場經濟條件下財產(chan) 安全性(保全)問題如何解決(jue) ?若激勵可能受到影響，就不能不費思量。

　　(三)相關(guan) 問題

　　1.其他稅製改革

　　其他稅製改革也會(hui) 對收入分配產(chan) 生影響，進而影響共同富裕目標的實現。這裏以碳稅為(wei) 例略作說明。適應生態文明建設的需要，資源稅和環境保護稅的作用必然受到更多重視。在相關(guan) 政策建議中，我們(men) 也不時可見到關(guan) 於(yu) 開征碳稅的建議。無論是單獨對碳排放征收的稅，還是在環境保護稅中單列稅目征收的碳稅，都有調節收入分配的作用。開征碳稅在法國曾引起很大爭(zheng) 議。反對碳稅有收入分配上的原因，即碳稅具有累退性，低收入家庭納稅收入占比較高[7]。雖然從(cong) 政策設計來看，可以給低收入家庭退稅，但人們(men) 還是有顧慮。這是綠色稅製建設中需要注意的問題。即使設計了一個(ge) 收入分配友好型的稅製，也需要信息的公開透明，否則這樣的稅製也可能不會(hui) 受到歡迎。資源稅和環境保護稅都可能增加商品和服務的成本，從(cong) 而增加低收入者的稅負，相關(guan) 問題可以通過增加政府對個(ge) 人和家庭的轉移性支出(補貼)來加以解決(jue) 。關(guan) 鍵點有二：一是轉移性支出要到位，要能彌補低收入者的損失;二是相關(guan) 信息要傳(chuan) 遞到位，這樣才會(hui) 盡可能減少增稅所帶來的社會(hui) 不穩定。可能損害收入分配的稅製改革，需要財政支出的補償(chang) 。

　　2.稅製設計、國際稅收競爭(zheng) 與(yu) 全球稅收治理

　　即使設計了專(zhuan) 門針對超級富豪的稅製，也可能因富人有更多的逃避稅手段，或因富人遷居海外而不能對其有效課稅。多數國家的所得稅製較為(wei) 複雜，這與(yu) 人們(men) 期盼所得稅的公平有關(guan) 。越是公平的稅製，所要考慮的因素越多，同時，複雜的所得稅製也帶來了複雜的征管問題。不同納稅人，所能利用的避稅途徑不同，高收入者往往比中低收入者有更多的稅基優(you) 惠機會(hui) 。這樣，複雜的本來想要促進更多公平的所得稅製，反而可能帶來更多的不公平。所得稅製通常對資本所得和資本利得有更加優(you) 惠的征稅規定，結果是同樣的所得，來自資本所得和資本利得更多的納稅人相對稅負更輕，這就帶來了新的收入分配問題。逃稅和避稅的界限曆來較為(wei) 含糊。稅收政策的變化通常歸因於(yu) 結果不能被接受。從(cong) 結果不合理反推稅製改革，讓稅收負擔有了不確定性。如何減少這類不確定性，是稅製改革的一大挑戰。當高收入者的逃避稅問題涉及國際層麵時，這一問題就變得更加複雜。事實上，這已經是國際社會(hui) 關(guan) 注的一個(ge) 難題[8]。“避稅天堂”長期存在，過去之所以不成問題，是因為(wei) 主要國家不太關(guan) 心相關(guan) 的稅收收入流失問題。隨著國際金融危機的爆發，再加上其他原因導致的各國財政日益困難，“避稅天堂”幾乎陷入人人喊打的局麵。這就有了全球稅收治理和全球稅收的共同行動。由於(yu) 流失的稅收可能更多需要回流發達國家，這會(hui) 加劇全球國家層麵的收入分配問題。國際社會(hui) 稅收合作的有效進行，需要建立新的國際稅收秩序，並保證秩序的有效運行，這將在很大程度上取決(jue) 於(yu) 國際政治經濟格局。這也是開放型經濟發展的需要。適應當今複雜多變的世界需要的國際稅收秩序，仍然是一個(ge) 在探索中的問題。

　　四、關(guan) 於(yu) 促進共同富裕的稅製改革的政策建議

　　中國稅製改革如何更加有效地促進共同富裕，是一個(ge) 係統性的問題。正確認識稅收力量，才可能有效地推進相關(guan) 的稅製改革。促進共同富裕是一個(ge) 長期過程，為(wei) 此需要注意不同發展階段的不同訴求，區分短期和中長期任務。對於(yu) 與(yu) 共同富裕目標關(guan) 係最為(wei) 密切的個(ge) 人所得稅製改革，需要結合稅負歸宿的實際情況進行。促進共同富裕僅(jin) 靠稅製改革是不夠的，應有超越稅製改革的補救思路。

　　(一)正確認識促進共同富裕的稅收力量

　　比較不同的國家，一國共同富裕實現得好，可能有稅收的力量;做得不好，也不見得稅收就沒有發揮作用。其原因是，如果沒有稅收力量，收入分配問題可能更趨嚴(yan) 重。當然，這裏也可能存在稅收作用沒有充分發揮的情形。

　　不同國家對於(yu) 收入分配問題解決(jue) 的需求不同。法國人似乎對這一問題更加關(guan) 注，但不見得法國是最不公平的國家[7]。稅收政策作為(wei) 公共政策的一個(ge) 組成部分，必然要反映社會(hui) 訴求。社會(hui) 訴求越強烈，就越表現在其中。當然，這也與(yu) 國民的稅收文化素質有關(guan) 。稅收能做什麽(me) ，稅收做了什麽(me) ，如果對此不夠了解，那麽(me) 所發出的聲音就不見得合理，結果可能嘩眾(zhong) 取寵，誤導公眾(zhong) ，進而對政策選擇產(chan) 生不利影響。這樣，有限的公共資源也可能需要耗費在解釋和澄清上。這也提醒我們(men) 普及稅收知識的重要性。就稅製改革而言，有的事情已經做了，但仍被建議，那就是對現實的不了解，稅收知識普及可以減少社會(hui) 資源的浪費。麵向共同富裕的中國稅製改革，是一個(ge) 時代新命題，更需要相關(guan) 知識的普及。知識的普及可以讓稅製改革更加順利，更有力地紮實推進共同富裕。

　　(二)明確不同發展階段促進財富創造的稅製改革任務

　　實現共同富裕還需要從(cong) 促進財富創造的稅製入手。在市場經濟條件下，為(wei) 什麽(me) 交易環節的稅負要輕?輕徭薄賦，是農(nong) 業(ye) 經濟時代的產(chan) 物，旨在讓農(nong) 業(ye) 更加可持續。隨著商業(ye) 時代的到來，尤其是市場經濟的發展，需要有對市場發展更加友好的稅製。交易環節輕稅對市場發展有利。產(chan) 品稅製下，供給過程就在創造稅收收入;市場化改革之後，交易稅按稅負平移原則轉換，過重的稅負不利於(yu) 財富的創造;在數字經濟時代，影響收入和財富分配格局的因素又在發生改變，數據要素、算法等的影響在加大。這也要求采取包括稅製改革在內(nei) 的措施，按照共同富裕的要求作出相應調整。

　　參考全球稅收文明的實踐，麵向共同富裕的中國稅製改革呼喚稅製再造。這不是就事論事談論稅製改革就可以解決(jue) 的問題。沿著交易輕稅負的方向努力，不僅(jin) 增值稅、消費稅等稅製改革方向問題可以解決(jue) ，各個(ge) 具體(ti) 間接稅製的完善方向也會(hui) 更加明確。間接稅製改革應按照有利於(yu) 交易的原則進行。總體(ti) 來看，間接稅稅負越輕，交易者在交易各個(ge) 環節所要承擔或代墊的稅(現金)越少，越有利於(yu) 交易的進行。交易不僅(jin) 指消費需求所經由的交易，而且包括生產(chan) 供給所需要的交易。交易可以促進更多的分工，進而促進分工效率的提高。交易不僅(jin) 僅(jin) 在區域性市場進行，而且可以擴及全國市場和全球市場。交易環節稅負越輕，越有利於(yu) 市場的擴大和分工效率的提高，越有利於(yu) 提高交易效率，越有利於(yu) 財富創造，也就越有利於(yu) 夯實實現共同富裕的基礎。

　　(三)區分稅製改革的短期和中長期任務

　　稅製改革必須在正確的方向上繼續推進。不同時期有不同的特點，對促進共同富裕的稅製改革有不同的訴求，且具體(ti) 稅製改革方案的難度不同，這就需要區分短期和中長期任務，分步紮實推進。短期內(nei) ，創造財富的任務較重。收入分配中的“提低”“擴中”最重要。稅收對“提低”有一定作用，如提高個(ge) 人所得稅免征額，可以增加中低收入者的可支配收入。同時，“提低”是稅收作用有限的領域，一小部分無稅者，稅收就無法發揮作用。“擴中”，是稅收可以大有作為(wei) 的領域。合理的個(ge) 人所得稅稅率體(ti) 係，可以對中等收入群體(ti) 的擴大發揮重要作用。在短期內(nei) ，關(guan) 於(yu) “限高”，合理的選擇是對很小一部分極高收入者(如收入在前0.5‰～1‰的個(ge) 人)適用較高的個(ge) 人所得稅邊際稅率。隨著時間的流逝，財富觀可能會(hui) 發生變化，社會(hui) 對共同富裕的理解和接受程度也會(hui) 有所不同。在物質匱乏時，財富觀更強調物質財富，而當基本的物質條件得到滿足之後，人們(men) 會(hui) 更加需要精神財富。當然，這是就一般人而言的，並不排除特定個(ge) 人或群體(ti) 在物質匱乏的時代就將精神財富放在更加重要的位置。稅製隻為(wei) 更為(wei) 一般的群體(ti) 所設計。為(wei) 短期目標而設計的稅製，到了中長期，隨著財富觀的變化，也需要作進一步的完善。畢竟，實現共同富裕的目標是建立在特定的財富觀的基礎上的。發展中國家要趕上發達國家，首先是物質財富的追趕，隻有在物質財富得到極大滿足之後，精神財富問題才會(hui) 更突出地表現出來。物質財富創造和精神財富創造的規律有所不同。中長期稅製改革更加強調匹配精神財富，短期稅製改革則更強調物質財富。物質財富創造與(yu) 經濟結構、產(chan) 業(ye) 結構的優(you) 化和升級有極為(wei) 密切的關(guan) 係，稅製當為(wei) 此作出貢獻。

　　(四)結合稅負歸宿，推進個(ge) 人所得稅製改革

　　不同時代的稅負歸宿問題以及同一時期不同市場的稅負轉嫁問題的表現有所差異。稅負轉嫁程度、轉嫁方式、最終歸宿，都是值得深入研究的問題。稅負歸宿會(hui) 影響收入分配。市場的競爭(zheng) 程度，直接決(jue) 定買(mai) 方與(yu) 賣方的稅負分布。麵向一般市場的稅製不可能精準預測稅負分布並采取有針對性的措施。直接稅是轉嫁難度較大的稅。直接稅和間接稅的區分是以稅負轉嫁難度為(wei) 依據的，而不是以能否轉嫁為(wei) 依據。作為(wei) 直接稅的個(ge) 人所得稅同樣可以轉嫁，隻是存在個(ge) 人之間轉嫁難易程度的區別。個(ge) 人所掌握的專(zhuan) 業(ye) 技能不同，工資談判能力不同，所掌握的信息不同，從(cong) 而有不同的稅負轉嫁能力，這會(hui) 直接影響個(ge) 人所得稅稅後可支配收入。個(ge) 人能力異質性問題，也是一般的個(ge) 人所得稅製很難區分的問題。

　　我們(men) 或可考慮對征稅後的收入分配格局再作補救工作。從(cong) 理論上講，可以通過雙重所得稅來加以彌補。對所看到的各國個(ge) 人所得稅的征收狀況不滿意，進而得出富人特別是超高收入的個(ge) 人稅負按比例算輕的結論，於(yu) 是就有了對超高收入者再征稅的提議。這也是雙重所得稅成立的基礎。對超高收入者征稅，可以直接讓超高收入者適用更高的邊際稅率，也可以額外征收一種富豪稅。前者直接嫁接原稅製，後者就是雙重所得稅製。現實中，市場經濟國家對政府征稅多有約束，開征新稅法律障礙較多，可行的稅製改革必須多考慮這個(ge) 因素。對超級富豪如何征稅是一個(ge) 觀念問題，不是所有國家都會(hui) 這麽(me) 去做。而且，即使是有這樣的訴求，行動起來也有快慢之分。持有不同財富觀的不同國家，所采取的行動不同。法國曾對富人課征重稅，導致極富者逃離法國。對於(yu) 這樣的富豪，棄籍稅也是一道調節財富分配的防線。這就進一步提出了國內(nei) 稅、涉外稅與(yu) 國際稅如何協調的問題，協調的好壞會(hui) 影響財富稅收調節的效果。

　　(五)超越稅製改革的補救思路

　　稅製的局限性決(jue) 定了稅製調節收入和財富分配的結果可能不能令人滿意。即使再怎麽(me) 完善稅製，也可能無濟於(yu) 事，或還有新問題存在。那麽(me) ，補救辦法就必須跳出稅製改革思路，而從(cong) 社會(hui) 保障和公共服務入手，以創造機會(hui) 為(wei) 手段，糾社會(hui) 財富分配格局之“偏”。這是從(cong) 政府視角來解決(jue) 收入和財富分配問題。

　　同時，市場和社會(hui) 一直有第三次分配解決(jue) 方案①。個(ge) 人實際需要支配的資源是有限的，在法律規定範圍內(nei) ，多數超級富豪的財富其實隻是數字財富，無論如何也消費不了。如果富人願意將自己的收入和財富捐出去，那麽(me) 對財富分配格局的影響就更加正麵。這時，稅製也可以助其一臂之力。公益捐贈的所得稅稅製完善，可以讓富人更樂(le) 意捐贈。設計更有利於(yu) 捐贈的個(ge) 人所得稅製、捐贈抵稅條件的放寬、捐贈抵稅手續的便利，都會(hui) 有效激勵個(ge) 人捐贈。

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　　①就市場和社會(hui) 而言，就業(ye) 和工資製度對於(yu) 共同富裕也有重要作用。日本的年功序列工資製就值得關(guan) 注。在該工資製下，工齡與(yu) 工資正相關(guan) ，工齡越長，工資越高。再加上企業(ye) 幾乎沒有解雇，就形成了較為(wei) 穩定的工資差距，這一差距是社會(hui) 可以接受的。對於(yu) 一個(ge) 有活力的社會(hui) 來說，收入流動性也至關(guan) 重要。有流動性，人們(men) 才有奔頭;有流動性，才有下一步采取積極行動的激勵。如何在較為(wei) 固定和流動的收入之間求得平衡，以更好地促進共同富裕，是一個(ge) 更值得深入研討的課題。

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　　對於(yu) 稅製激勵個(ge) 人捐贈的程度，存在爭(zheng) 議。一種典型的觀點是：捐贈所耗的資源遠超過所節約的稅收，捐贈者不在意對稅收的節約。與(yu) 此相反的觀點則認為(wei) ，即使是些微的稅收節約，也會(hui) 鼓勵捐贈者。不論持有哪種觀點，都不否認捐贈稅收優(you) 惠對於(yu) 捐贈的激勵作用，且這有助於(yu) 捐贈氛圍乃至捐贈文化的形成。如果更多人接受了公益捐贈是值得倡導的觀念，那麽(me) 隻要有餘(yu) 錢，個(ge) 人就可能進行公益性捐贈。

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